Vorsteuerabzug aus Mietereinbauten

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Vorsteuerabzug aus Mietereinbauten

Der BFH musste in diesem Verfahren entscheiden, ob ein Unternehmer, der grundsätzlich nur steuerfreie Umsätze erzielt, die einen Vorsteuerabzug ausschließen, unter Umständen doch zum Vorsteuerabzug berechtigt ist, wenn er einen steuerpflichtigen Hilfsumsatz (hier Mietereinbau) erbringt (BFH vom 13.11.2019, V R 5/18).

Ausrufezeichen-braun.pngLeitsatz

  1. Ein Mieter, der in angemieteten Räumlichkeiten Ein- und Umbauten ("Mietereinbauten") im eigenen Namen vornehmen lässt, kann die ihm hierfür von Bauhandwerkern in Rechnung gestellte Umsatzsteuer im Falle einer entgeltlichen Weiterlieferung an den Vermieter als Vorsteuer abziehen.
  2. Eine Weiterlieferung liegt jedenfalls dann vor, wenn er dem Vermieter nicht nur das zivilrechtliche Eigentum überträgt, sondern auch einen unmittelbar von diesem tatsächlich genutzten wirtschaftlichen Vorteil zuwendet.

Sachverhalt

Die Klägerin ist eine Gemeinschaftspraxis von zwei Augenärzten, die in der Rechtsform einer GbR zum Zwecke der Erbringung ärztlicher Leistungen gegründet wurde. Sie mietete Räumlichkeiten von einer GmbH gegen eine monatliche Nettokaltmiete von ca. 5.300 EUR für die Dauer von 15 Jahren mit Verlängerungsoption. Die Vermietung erfolgt "ausschließlich zum Betrieb einer augenärztlichen Tagesklinik inklusive eines Bereichs für ambulante Operationen". Zum Aus- und Umbau der Räumlichkeiten gewährte der Vermieter einen Baukostenzuschuss in Höhe von 500.000 EUR zuzüglich gesetzlicher Umsatzsteuer. Diese Summe wurde an den Mieter abhängig vom Baufortschritt in fünf Teilbeträgen ausgezahlt. Die Parteien waren sich einig, dass die Klägerin die bezuschussten Ausbaumaßnahmen im Falle seines Auszuges im Mietgegenstand belässt und nicht wieder rückgängig machen muss. Ein Entschädigungsanspruch war vertraglich ausdrücklich ausgeschlossen. Sollte das Mietverhältnis aus einem durch die Klägerin zu vertretenen Grund vor Ablauf von 15 Jahren enden, hatte die Vermieterin hingegen einen Anspruch auf anteilige Rückzahlung des Baukostenzuschusses. Die Klägerin ließ die erforderlichen Ein- und Umbauten im eigenen Namen durch von ihr beauftragte Baufirmen ("Praxenbauer") durchführen. Die Baumaßnahmen umfassten u.a. Trockenbau- und Elektroarbeiten, nicht dagegen die Anschaffung von Untersuchungsgeräten und Behandlungsstühlen. Gleichzeitig rechnete sie den Baukostenzuschuss mit der Vermieterin ab. Gegenüber dem Finanzamt gab die Klägerin für diesen Zeitraum steuerpflichtige Umsätze in Höhe von 500.000 EUR an und machte gleichzeitig die ihr von den Praxenbauern in Rechnung gestellte Umsatzsteuer als Vorsteuer geltend. Im Übrigen erzielte die Klägerin ausschließlich steuerfreie Umsätze nach § 4 Nr. 14 Buchst. a UStG. Das Finanzamt vertrat hingegen die Auffassung, dass der An- und Verkauf der Mietereinbauten kein eigenständiger Unternehmensteil sei und isoliert betrachtet mangels Nachhaltigkeit auch keine Unternehmereigenschaft begründe. Es handele sich nur um Hilfsgeschäfte. Da die Klägerin die Mietereinbauten ausschließlich für steuerfreie Ausgangsumsätze verwende, sei der Verkauf der Mietereinbauten nach § 4 Nr. 28 UStG steuerfrei und der Vorsteuerabzug nach § 15 Abs. 2 UStG ausgeschlossen. Die in Rechnungen gesondert ausgewiesene Umsatzsteuer schulde die Klägerin nach § 14c Abs. 2 UStG. Einspruch und Klage vor dem Finanzgericht blieben erfolglos. Der BFH hat der Revision nun jedoch stattgegeben.

Entscheidungsgründe

Die Klägerin habe - so die Richter aus München - einen Anspruch auf Vorsteuerabzug aus den Rechnungen der Praxenbauer und sie schulde die in Rechnungen ausgewiesene Umsatzsteuer auch nicht nach § 14c Abs. 2 UStG. Der Unternehmer sei zum Vorsteuerabzug berechtigt, soweit er Leistungen für sein Unternehmen (§ 2 Abs. 1 UStG, Art. 9 MwStSystRL) und damit für seine wirtschaftlichen Tätigkeiten zur Erbringung entgeltlicher Leistungen (§ 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG, Art. 2 Nr. 1 Buchst. a und c MwStSystRL) zu verwenden beabsichtigt. Dabei muss der direkte und unmittelbare Zusammenhang zwischen Eingangs- und Ausgangsumsatz vorliegen (vgl. BFH-Urteil vom 06.06.2019 - V R 18/18). Besteht der direkte und unmittelbare Zusammenhang zu einem einzelnen Ausgangsumsatz seiner wirtschaftlichen Tätigkeit, der steuerpflichtig ist, kann der Unternehmer den Vorsteuerabzug in Anspruch nehmen. Die für den Leistungsbezug getätigten Aufwendungen gehören dann zu den Kostenelementen dieses Ausgangsumsatzes (BFH-Urteil vom 09.02.2012 - V R 40/10).
Ein Mieter, der Ausbauten, Umbauten und Einbauten auf eigene Kosten vornimmt oder auf dem gemieteten Grundstück ein Gebäude errichtet, führt grundsätzlich eine Werklieferung gemäß § 3 Abs. 4 UStG aus (BFH-Urteil vom 22.08.2013 - V R 37/10). Das gilt jedenfalls dann, wenn er dem Vermieter nicht nur das zivilrechtliche Eigentum überträgt, sondern auch einen unmittelbar vom Vermieter tatsächlich genutzten wirtschaftlichen Vorteil zuwendet. Nach diesen Grundsätzen sei die Klägerin zum Vorsteuerabzug berechtigt. Sie habe mit der Weitergabe der Mietereinbauten eine steuerbare und - weil sie nicht nach § 4 Nr. 9 Buchst. a UStG steuerfrei ist - eine steuerpflichtige Werklieferung an die CV-GmbH gegen Entgelt erbracht. Bei den hier vorliegenden Mieterein- oder umbauten liege eine sofortige Verschaffung der Verfügungsmacht in Gestalt der Weiterlieferung des Mieters an den Eigentümer (Vermieter) vor, wenn letzterer Wert und Substanz der Einbauten erlangt. Dies sei insbesondere dann zu bejahen, wenn der Mieter schon bei Beginn des Nutzungsverhältnisses auf sein sogenanntes Wegnahmerecht - geregelt im § 539 Abs. 2 BGB verzichtet- weil der Eigentümer ihm die Herstellungskosten erstattet oder diese mit dem Miet- oder Pachtzins verrechnet werden. Im Streitfall seien die Einbauten zum wesentlichen Bestandteil des Gebäudes geworden und damit in das Eigentum der CV-GmbH als Vermieterin übergegangen. Dafür spreche auch, dass die Parteien vereinbart haben, dass im Falle des Auszugs die Einbauten in den Räumen belassen werden. Die Einwendungen des FA, wonach die Weiterlieferung der Praxiseinbauten nicht nachhaltig erfolgt sei und es außerdem an einem unmittelbaren Zusammenhang zwischen Eingangs- und Ausgangsumsatz fehle, stehen dem Vorsteueranspruch der Klägerin nicht entgegen. Hier genüge, so das Gericht, dass ein Zusammenhang mit dem Hauptgeschäft bestehe, auch wenn sich dieses sich nur auf steuerfreie Umsätze erstrecke. Alles andere wäre ein Verstoß gegen das Unionsrecht.

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