Voraussetzungen für den Abzug von Unterhaltsleistungen als außergewöhnliche Belastungen

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Voraussetzungen für den Abzug von Unterhaltsleistungen als außergewöhnliche Belastungen

Der BFH hat mit Urteil vom 25.04.2018 (Az. VI  35/16) über die Abzugsfähigkeit von Unterhaltsaufwendungen als außergewöhnliche Belastung entschieden, die im einen Kalenderjahr für zukünftige Bedürfnisse des Folgejahres geleistet worden sind. 

Leitsatz

  1. Unterhaltsleistungen können nur insoweit nach § 33a Abs. 1 EStG zum Abzug zugelassen werden, als die Aufwendungen dazu bestimmt und geeignet sind, dem laufenden Lebensbedarf des Unterhaltsempfängers im Veranlagungszeitraum der Unterhaltszahlung zu dienen (Bestätigung der ständigen Rechtsprechung).
  2. Liegen die Voraussetzung des § 33a Abs. 1 EStG nur für einige Monate des Jahres der Unterhaltszahlung vor, muss der Unterhaltshöchstbetrag des § 33a Abs. 1 EStG gemäß § 33a Abs. 3 Satz 1 EStG entsprechend aufgeteilt werden

Sachverhalt

Der Kläger wurde für das streitige Jahr 2010 mit seiner Ehefrau zusammen zur Einkommensteuer veranlagt. In der Einkommensteuererklärung wurde durch den Kläger eine Geldzahlung (3000 €) aus Dezember 2010 an den in Brasilien lebenden Vater der Ehefrau als Unterhaltsaufwendungen geltend gemacht. Die Unterhaltsbescheinigung wurde durch den Kläger ebenfalls vorgelegt. Im Mai des Jahres 2011 hat der Kläger wiederum einen Betrag in gleicher Höhe an den Vater der Ehefrau überwiesen. 

Das Finanzamt erkannte (im Einspruchsverfahren mit Einspruchsentscheidung) für das Streitjahr 2010 lediglich Unterhaltszahlungen von 161 € als außergewöhnliche Belastungen an und berücksichtigte die Zahlung lediglich im Rahmen der zeitanteiligen Kürzung des Höchstbetrages.

Dieser Betrag ergab sich anhand folgender Berechnung: 

  • Höchstbetrag 333 € (aufgrund 1/2 von 8.004 € * zeitanteilig 1 v. 12 Monaten) 
  • abzüglich der Rente des Unterhaltsempfängers von 172 €
    (Diese wurden anhand der Jahresrente 2658 € abzüglich der Kostenpauschale von 180€, Werbungskostenpauschale von 102€ und des anrechnungsfreien Betrages von 312 € = 2.064 € * anteilig 1 Monat = 172 € berechnet.)

Die Klage des Ehemannes hatte vor dem Finanzgericht Erfolg. Hierbei entschied das FG, dass die Unterhaltsaufwendungen auch dann zu berücksichtigen sind, soweit sie über das Kalenderjahr hinaus (wie in diesem Fall im Mai 2011) noch geleistet worden seien. Eine anteilige Kürzung des Höchstbetrages nach §33 a Abs.3 EStG - hier auf einen Monat (Dezember 2010)-sei nicht vorzunehmen, da sich die quasi gebündelte Zahlung wirtschaftlich den folgenden Monaten bis zur nächsten Zahlung (im Mai 2011) zuordnen lasse. Das FG vertrat somit die Auffassung, dass 756 € (Berechnung ohne zeitanteilige Kürzungen) als außergewöhnliche Belastung zu berücksichtigen seien.

Durch das Finanzamt wurde gegen das Urteil Revision eingelegt.

Aus den Entscheidungsgründen des BFH

Der BFH sieht die Revision als begründet an und hebt das Urteil des Finanzgerichtes auf, da zu Unrecht eine Anerkennung weiterer Unterhaltszahlungen (in Höhe von 756€-161€=  595€) als außergewöhnliche Belastungen erfolgte. Dazu erörtert der BFH zum Einen die Grundsätze des §33a Abs.1 und 2 EStG:

Soweit dem Steuerpflichtigen Aufwendungen für den Unterhalt einer ihm oder dem Ehegatten gesetzlich unterhaltsberechtigten Person entstehen, kann die Einkommensteuer nach §33 a Abs.1 EStG auf Antrag um bis zu 8.004 € im Kalenderjahr durch Abzug des Betrages vom Gesamtbetrag der Einkünfte ermäßigt werden. Handelt es sich um Zahlungen an eine nicht unbeschränkt steuerpflichtige Person, so ist zusätzlich §33a Abs.1 S.6 EStG zu beachten. Hiernach dürfen die Beträge nur in Abzug gebracht werden, wenn die Unterhaltszahlungen nach den Verhältnissen des Wohnsitzstaates des Unterhaltsempfängers dort ebenfalls als notwendig und angemessen anzusehen sind. Für unterhaltsberechtigte, in Brasilien lebende Personen gilt  demnach eine Berücksichtigung lediglich von der Hälfte des Höchstbetrages. 

Weiterhin darf der Unterhaltsempfänger kein bzw. nur geringes Vermögen besitzen und soweit die Person dennoch andere Einkünfte/Bezüge vereinnahmt und diese den Betrag von 624 Euro je Kalenderjahr übersteigen, sind hier Kürzungen der Unterhaltszahlungen als außergewöhnliche Belastungen vorzunehmen.

Nach Ansicht des BFH und ständiger Rechtsprechung sind nur solche Zahlungen als außergewöhnliche Belastungen anzuerkennen, die dazu bestimmt und geeignet sind, den laufenden Lebensbedarf des Empfängers im entsprechenden Unterhaltsjahr zu unterstützen - dabei sind auch einmalige Zahlungen pro Jahr geeignet, als Unterhaltszahlungen zu gelten. Jedoch ist die Zwöftelung (Kürzung für Monate, in denen die Voraussetzungen nach §33a Abs.1 und Abs.2 EStG nicht im gesamten Kalenderjahr vorgelegen haben) zu beachten. Übliche und typische geeignete Unterhaltsleistungen für die Lebensführung sind hierbei beispielsweise Aufwendungen für Nahrung, Kleidung und die Wohnung. Untypische Kosten - wie besondere Krankheitskosten nach §33 EStG - sind nur dann als Unterhaltsaufwand anzusehen, wenn der Empfänger diese nicht selber tragen kann. Da §33a Abs.1 EStG wohl nur diese typischen Kosten als Unterhaltsaufwand meint, die laufend den Empfänger unterstützen sollen, folgert der BFH daraus, dass Zahlungen nicht rückwirkend auf vor der Zahlung liegende Zeiträume bezogen werden können. Bei erstmaliger Unterhaltsleistung kann dagegen etwas anderes gelten; nämlich dann, wenn diese für Abzahlung entstandener Schulden aus laufenden, typischen Lebenskosten verwendet werden sollen. Der Abzug solcher Leistungen kommt nur im Jahr der Zahlung für in demselben Jahr entstandene Schulden in Frage.

Eine Berücksichtigung von Unterhaltszahlungen für die Deckung des Lebensbedarfs des Empfängers für "nachfolgende Zeiträume" nach Ablauf des Kalenderjahres/Veranlagungszeitraumes ist nicht vorgesehen. Der Unterhaltshöchstbetrag ist zudem an den Grundfreibetrag/Existenzminimum geknüpft, sodass es sich hierbei um einen Jahresbetrag handelt - Da der §33a Abs.1 EStG für die Bemessung des Unterhaltshöchstbetrages an den Jahresbetrag des Existenzminimums angelehnt ist, wäre damit auch eine perioden/jahresübergreifende Berücksichtigung von Unterhaltsleistungen widersprüchlich. 

Der BFH führt hierzu aus, dass ein Bedarf an Unterhaltszahlungen für ein Folgejahr nicht dem Existenzminimum des Zahlungsjahres zugeordnet werden kann und der Unterhaltsbedarf zudem im Zahlungsjahr und der Zukunft unterschiedlich hoch sein kann.

Des Weiteren bezieht der Wortlaut des §33 Abs.1 EStG sich mehrfach - in Bezug auf anrechenbare Einkünfte ebenso wie bei der möglichen Erhöhung des Höchstbetrages - auf "das jeweilige Veranlagungsjahr". Somit ist eine Betrachtung des laufenden und zukünftigen Jahres nach dem Gesetzeslaut gar nicht vorgesehen.

Aus Gründen der Rechtssicherheit, ständigen Rechtsprechung ebenso wie in Hinblick auf die geltende Abschnittsbesteuerung ist nach Ausführungen des BFH daran festzuhalten, dass Unterhaltszahlungen nicht für die Deckung der Folgezeiträume berücksichtigt werden können - unabhängig ob die Zahlung an unbeschränkt oder nicht unbeschränkt steuerpflichtige Empfänger geleistet wird. Eine einmalige Unterhaltszahlung, wie im Streitfall im Dezember 2010, kann dementsprechend auch nur mit gezwölftelten (1/12) Jahresbetrag berücksichtigt werden und nicht für jahresübergreifende Folgezeiträume anerkannt werden.

Fazit

Unterhaltsvorauszahlungen für den Bedarf von Folgejahren ist im Veranlagungsjahr nicht als außergewöhnliche Belastung steuerlich berücksichtigungsfähig. Hierbei betont der BFH auch  in erster Linie die Abschnittsbesteuerung als festen Grundsatz. Soweit Unterhaltszahlungen an eine unterhaltsberechtigte Person geplant/notwendig sind, sind Mandanten darauf hinzuweisen, dass keine gesamten Zahlungen im Monat Dezember für Folgemonate erfolgen sollten. Besser ist hier eine Zahlung von Teilbeträgen, wobei dann auch im Folgejahr (z.B. Anfang Januar) ein Teil der Zahlung erfolgen sollte.

link.pngBFH-Urteil vom 25.4.2018, VI R 35/16

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