Teilwertabschreibung auf den Beteiligungsansatz

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Teilwertabschreibung auf den Beteiligungsansatz

Teilwertabschreibung auf den Beteiligungsansatz nach § 8b Abs. 3 Satz 3 KStG und Gegenkorrektur gemäß § 1 Abs. 1 AStG bei unbesicherten Konzerndarlehen

Im vorliegenden Fall streiten die Beteiligten über die Rechtmäßigkeit einer Einkünftekorrektur nach § 1 des Gesetzes über die Besteuerung bei Auslandsbeziehungen (Außensteuergesetz). Der BFH hat in diesem Zusammenhang erneut zur Fremdüblichkeit einer fehlenden Sicherheit bei der Ausgabe von Darlehen Stellung bezogen und auch Art. 9 OECD-MA besprochen.

Icon GlühbirneLeitsatz

  1. NV: Die Abgrenzung zwischen betrieblich veranlassten Darlehen und durch das Gesellschaftsverhältnis veranlassten Einlagen ist anhand der Gesamtheit der objektiven Gegebenheiten vorzunehmen. Einzelnen Kriterien des Fremdvergleichs ist dabei nicht die Qualität unverzichtbarer Tatbestandsvoraussetzungen beizumessen (Bestätigung des Senatsurteils vom 27.02.2019 - I R 73/16, BFHE 263, 525, BStBl II 2019, 394).
  2. NV: Der Topos des sog. Konzernrückhalts beschreibt lediglich den rechtlichen und wirtschaftlichen Rahmen der Unternehmensverflechtung und bringt die Üblichkeit zum Ausdruck, innerhalb eines Konzerns Kreditansprüche nicht wie unter Fremden abzusichern (Bestätigung des Senatsurteils vom 27.02.2019 - I R 73/16, BFHE 263, 525, BStBl II 2019, 394).
  3. NV: Die fehlende Darlehensbesicherung gehört grundsätzlich zu den nicht fremdüblichen "Bedingungen" i.S. des § 1 Abs. 1 AStG. Gleiches gilt für Art. 9 Abs. 1 OECD-MustAbk (hier: Art. 5 DBA-Frankreich 1959).
  4. NV: Art. 9 Abs. 1 OECD-MustAbk (hier: Art. 5 DBA-Frankreich 1959) beschränkt den Korrekturbereich des § 1 Abs. 1 AStG nicht auf sog. Preisberichtigungen, sondern ermöglicht auch die Neutralisierung der gewinnmindernden Ausbuchung einer Darlehensforderung oder einer Teilwertabschreibung hierauf (Bestätigung des Senatsurteils vom 27.02.2019 - I R 73/16, BFHE 263, 525, BStBl II 2019, 394).
  5. NV: § 1 Abs. 1 AStG ist mit dem Recht der EU vereinbar, soweit die Vorschrift die Minderung des Bilanzgewinns aufgrund der Ausbuchung von Darlehensforderungen korrigiert (Bestätigung des Senatsurteils vom 27.02.2019 - I R 73/16, BFHE 263, 525, BStBl II 2019, 394).

Sachverhalt

Die ist Gesamtrechtsnachfolgerin der R-GmbH. Alleingesellschafterin der R-GmbH war in den Streitjahren die S-GmbH. Im Oktober 2004 erwarb die R-GmbH eine 50 %-ige Beteiligung an der französischen Gesellschaft T-S.A.R.L.. Die übrigen Anteile an der T-S.A.R.L. hielt in den Streitjahren der Geschäftsführer der Klägerin, der zugleich Anteilseigner der S-GmbH war. Die R-GmbH gewährte der T-S.A.R.L. Darlehen mit einem Zinssatz von 6 % p.a. ohne Sicherheitsleistung. Ferner waren Rückzahlungszeitpunkt und Tilgungsraten nicht festgelegt und sollten erst zu einem späteren Zeitpunkt bestimmt werden. In den Streitjahren nahm die R-GmbH gewinnmindernde Abschreibungen auf die Beteiligung vor.

Die T-S.A.R.L. wurde im Jahr 2007 gelöscht. Das Finanzamt neutralisierte diese Gewinnminderungen mit Rücksicht auf die fehlende Forderungsbesicherung nach § 1 Abs. 1 AStG durch außerbilanzielle Hinzurechnungen.

Die Klage beim FG Köln hatte Erfolg. Das Finanzamt legte Revision beim BFH ein und beantragte, das Urteil aufzuheben. Der BFH hat nun entschieden, dass die Revision begründet ist und verweist den Fall zurück an das Finanzgericht.

Entscheidungsgründe

Werden Einkünfte eines Steuerpflichtigen aus Geschäftsbeziehungen mit einer ihm nahestehenden Person dadurch gemindert, dass er im Rahmen solcher Geschäftsbeziehungen zum Ausland Bedingungen vereinbart, die einem Fremdvergleich nicht standhalten, sind seine Einkünfte unbeschadet anderer Vorschriften gemäß § 1 Abs. 1 AStG so anzusetzen, wie sie unter den zwischen unabhängigen Dritten vereinbarten Bedingungen angefallen wären. Es erfolgt in diesen Fällen eine außerbilanzielle Hinzurechnung.

Die bisherige Senatsrechtsprechung zu diesem Thema sah eine Einkünftekorrektur nach § 1 Abs. 1 AStG nur dann vor, wenn der zwischen den verbundenen Unternehmen vereinbarte Preis seiner Höhe nach dem Fremdvergleichsmaßstab nicht standhält. An dieser Rechtsprechung hält der Senat indessen jedoch nicht mehr fest und verweist auf die aktuelleren Senatsurteile zu diesem Thema (BFH vom 27.02.2019, I R 73/16). Der Korrekturbereich des Art. 9 Abs. 1 OECD-MustAbk ermögliche auch die Neutralisierung der gewinnmindernden Ausbuchung einer Darlehensforderung oder einer Teilwertabschreibung hierauf. Unter Anlegung dieser Maßstäbe könne auch in dem Fall nichts anderes gelten, wenn die Verzinsung variabel ist und sich wie im Streitfall am Gewinn der Gesellschaft orientiert.

Der Fremdvergleich habe sich an den wirtschaftlichen Verhältnissen der Darlehensnehmerin (Tochtergesellschaft) zu orientieren. Es spiele keine Rolle, ob es üblich ist, im Konzern Darlehen nicht zu besichern. Auch die Ausreichung unbesicherter Darlehen durch fremde Dritte an die Konzernobergesellschaft könne eine Würdigung des einer (Tochter-)Gesellschaft eingeräumten Darlehens am Maßstab der fremdüblichen Kreditgewährung nicht ersetzen.

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