Solidaritätszuschlag und Gewerbesteuer

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Solidaritätszuschlag und Gewerbesteuer

Der Solidaritätszuschlag war im Jahr 2011 verfassungsgemäß. Das hat der BFH mit Urteil vom 24.11.2018, II R 63/15 entschieden. Das Gericht hatte diese Frage insbesondere vor dem Hintergrund zu beantworten, dass der SoliZuschlag geringer ausfällt, wenn in den Einkünften solche aus Gewerbebetrieben enthalten sind, für die eine Steuerermäßigung nach § 35 EStG zum Tragen kommt. Gegenüber anderen Einkünften ergebe sich entgegen der Ansicht der Kläger keine nicht zu rechtfertigende Ungleichbehandlung.

Ausrufezeichen-braun.pngLeitsatz

Es ist verfassungsrechtlich nicht zu beanstanden, dass die Bemessungsgrundlage des Solidaritätszuschlags, soweit er nicht auf gewerbliche Einkünfte entfällt, ohne Berücksichtigung der Steuerermäßigung nach § 35 EStG zu ermitteln ist.

Sachverhalt

Die Kläger sind verheiratet und wurden im Streitjahr zusammen zur Einkommensteuer veranlagt. Im zu versteuernden Einkommen waren Einkünfte aus Gewerbebetrieb in Höhe von 1.066 EUR enthalten. Im Übrigen handelte es sich um Einkünfte aus nichtselbständiger Tätigkeit, aus tariflich zu versteuerndem Kapitalvermögen, aus Vermietung und Verpachtung und um sonstige Einkünfte. Außerdem erzielten die Eheleute Einkünfte, die dem Steuerabzug nach § 32 d EStG unterlagen. Mit Einspruch und Klage machten die Kläger geltend, die Anrechnung der Gewerbesteuer auf die Einkommensteuer nach § 35 EStG führe, da die so geminderte Einkommensteuer ihrerseits Bemessungsgrundlage des Solidaritätszuschlags sei, zu einer Begünstigung von Gewerbetreibenden und einer entsprechenden, nicht gerechtfertigten Benachteiligung aller anderen Steuerpflichtigen beim Solidaritätszuschlag. Sie begehrten daher zur Ermittlung der Bemessungsgrundlage des Solidaritätszuschlags eine Schattenberechnung nach § 35 EStG. Dabei gingen sie davon aus, dass ihre Einkünfte sämtlich solche aus Gewerbebetrieb gewesen, ermittelten auf dieser Grundlage einen fiktiven Anrechnungsbetrag und daraus folgend eine Minderung des Solidaritätszuschlags auf der Basis des 3,8-fachen des Gewerbesteuer-Messbetrags. Das Finanzgericht wies die Klage hinsichtlich des Solidaritätszuschlags als unbegründet ab. Die Berechnung entspreche dem Wortlaut des Gesetzes. Sowohl die Beschränkung des § 35 EStG auf Einkünfte aus Gewerbebetrieb als auch die Berechnung des Solidaritätszuschlags seien verfassungsgemäß.
Mit der Revision machen die Kläger geltend, der angefochtene Bescheid verstoße gegen das Gebot der horizontalen Steuergerechtigkeit. Hätten sie ausschließlich Einkünfte aus Gewerbebetrieb erzielt, wäre bei dem maßgebenden Hebesatz der Wohnsitzgemeinde der Kläger von 340 % eine niedrigere Gesamtsteuerbelastung entstanden. Dieser Unterschied sei verfassungsrechtlich nicht gerechtfertigt. Ein Vergleich zwischen den Einkünften aus Gewerbebetrieb und den übrigen Einkünften zeige, dass erst bei einem Grenzwert-Hebesatz von 400,9 % die Gesamtsteuerbelastung gleich hoch sei. Darunter seien die Einkünfte aus Gewerbebetrieb grundsätzlich privilegiert.Das Finanzamt erachtete die Regelungen in § 35 EStG und § 3 SolZG jedoch als verfassungsgemäß. Auch Überkompensationen im Einzelfall seien von der Typisierungsbefugnis des Gesetzgebers gedeckt. Durch die Beschränkung der Steuerermäßigung nach § 35 Abs. 1 Satz 5 EStG auf die tatsächlich zu zahlende Gewerbesteuer könne es nur noch in wenigen Fallgruppen mit niedrigen Gewerbesteuerhebesätzen zu betragsmäßig relativ geringen Überkompensationen kommen. Das Bundesministerium der Finanzen war dem Verfahren wegen der grundsätzlichen Bedeutung dieser Rechtsfrage beigetreten. Der BFH sah keine verfassungsrechtlichen Bedenken und hat die Revision als unbegründet zurückgewiesen.

Entscheidungsgründe

Die Höhe des festgesetzten Solidaritätszuschlags entspricht dem Wortlaut der maßgebenden Gesetze. Er beträgt nach § 4 Satz 1 SolZG 5,5 % der Bemessungsgrundlage. Er bemisst sich nach berechneten Einkommensteuer oder der festgesetzten Körperschaftsteuer vermindert um die anzurechnende oder vergütete Körperschaftsteuer, wenn ein positiver Betrag verbleibt. Das Gericht führt unter Hinweis auf die bislang zu diesem Thema ergangene Rechtsprechung aus, dass hinreichend geklärt ist, dass die Erhebung eines Solidaritätszuschlags dem Grunde nach auch im Streitjahr verfassungsgemäß war (Urteile des BFH vom 21. Juli 2011, II R 50/09 sowie vom 21. Juli 2011, II R 52/10).Beim Solidaritätszuschlag sind Steuerpflichtige, die Gewerbesteuer zu zahlen haben, begünstigt. Bei der Gesamtbelastung, bestehend aus Einkommensteuer, ggf. Gewerbesteuer und Solidaritätszuschlag, hängt die Mehr- oder Minderbelastung von dem jeweiligen Gewerbesteuerhebesatz ab. Beträgt dieser weniger als 400,9 %, ist der gewerbesteuerpflichtige Steuerpflichtige begünstigt. Bei Hebesätzen über diesem Grenzwert verhält es sich umgekehrt. Ursächlich für diese Belastungsunterschiede ist auf der einen Seite die Gewerbesteuerbelastung als solche, auf der anderen Seite der Ausgleichsmechanismus des § 35 EStG in der Einkommensteuer und seine Fernwirkung auf den Solidaritätszuschlag.Die Vorschrift des § 35 EStG enthält für die Einkommensteuer eine Steuerermäßigung bei Einkünften aus Gewerbebetrieb. Sie kompensiert die Belastung durch Gewerbesteuer durch partielle Anrechnung auf die Einkommensteuer. Die Richter aus München verweisen in diesem Zusammenhang auf die Rechtsprechung des BVerfG zu diesem Thema. Dieses hatte ausgeführt, dass der allgemeine Gleichheitssatz (Art. 3 Abs. 1 GG) dem Gesetzgeber gebiete, wesentlich Gleiches gleich und wesentlich Ungleiches ungleich zu behandeln und Ausnahmen hiervon eines besonderen sachlichen Grundes bedürfen.Bei der Einkommensteuer liege die konkrete Ausgestaltung eines für alle Einkünfte geltenden Tarifs grundsätzlich im Entscheidungsspielraum des Gesetzgebers, soweit auch im oberen Bereich den Steuerpflichtigen nach Abzug der Steuerbelastung ein hohes, frei verfügbares Einkommen bleibt, das die Privatnützigkeit des Einkommens sichtbar macht. Unabhängig davon, ob mit einer Steuernorm allein Fiskalzwecke oder auch Förderungs- und Lenkungsziele verfolgt werden, ist die Befugnis des Gesetzgebers zur Vereinfachung und Typisierung zu beachten: Jede gesetzliche Regelung muss verallgemeinern. Bei der Ordnung von Massenerscheinungen ist der Gesetzgeber berechtigt, die Vielzahl der Einzelfälle in dem Gesamtbild zu erfassen, das nach den ihm vorliegenden Erfahrungen die regelungsbedürftigen Sachverhalte zutreffend wiedergibt. Auf dieser Grundlage darf er grundsätzlich generalisierende, typisierende und pauschalierende Regelungen treffen, ohne wegen der damit unvermeidlich verbundenen Härten gegen den allgemeinen Gleichheitssatz zu verstoßen. Der BFH kommt zu dem Ergebnis, dass nach diesen Maßstäben die partielle Begünstigung der Einkünfte aus Gewerbebetrieb nicht verfassungswidrig ist. Die Rechtfertigung liege in der Gesamtschau von Einkommensteuer, Solidaritätszuschlag und Gewerbesteuer. Sie hänge allein davon ab, ob die partielle Überkompensation der Gewerbesteuer, die bei dieser Gesamtbetrachtung zu verzeichnen ist, ihrerseits den Geboten der Leistungsfähigkeit und der Folgerichtigkeit entspricht. Dies habe der Gesetzgeber bei der Ausgestaltung der Vorschriften jedoch stets im Blick gehabt. Gerade im Hinblick darauf, dass die Belastungsungleichheit nicht einseitig ist, sondern sich bei dem Grenzwert-Hebesatz von 400,9 % umkehrt, ist das Regelwerk mit dem Gebot der Folgerichtigkeit noch zu vereinbaren. Der Gesetzgeber war nicht ausnahmslos verpflichtet, Überkompensationen der Gewerbesteuer zu vermeiden. Der Verzicht darauf, bei Ermittlung der Bemessungsgrundlage des Solidaritätszuschlags den Ermäßigungsbetrag nach § 35 EStG wieder hinzuzurechnen, sei eine in diesem Sinne gerechtfertigte Vereinfachung.

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