Ruhender Gewerbebetrieb im Gewerbesteuerrecht - Fortbestehen der Unternehmensidentität bei einer Besitzpersonengesellschaft

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Ruhender Gewerbebetrieb im Gewerbesteuerrecht - Fortbestehen der Unternehmensidentität bei einer Besitzpersonengesellschaft

Icon Glühbirne Leitsätze

1. Der vortragsfähige Gewerbeverlust i.S. d. § 10a GewStG geht unter, wenn zum Schluss des Erhebungszeitraums zwar eine die einkommensteuerrechtliche Existenz des Betriebs unberührt lassende Betriebsunterbrechung ("ruhender Gewerbebetrieb") gegeben ist, gewerbesteuerrechtlich hiermit aber die werbende Tätigkeit nicht nur vorübergehend unterbrochen bzw. eine andersartige werbende Tätigkeit aufgenommen wird. Es entfällt die für die Verlustfeststellung erforderliche Unternehmensidentität.

2. Bei einer Besitzpersonengesellschaft besteht die Unternehmensidentität jedenfalls so lange fort, als sie mit der nämlichen Betriebskapitalgesellschaft sachlich und personell verflochten bleibt.

Icon Ausrufezeichen Sachverhalt

Klägerin ist die R-GmbH, die Gesamtrechtsnachfolgerin der K-KG war. An der K-KG war als Komplementärin die V-GmbH beteiligt; Kommanditistin war die Klägerin. An der V-GmbH war ebenfalls alleinige Anteilseignerin die Klägerin. Die K-KG war im Bereich der Produktion für die Klägerin tätig, hatte zwischenzeitlich 55 Arbeitnehmer und eigenes Anlagevermögen.

Im Jahr 2005 fasste die Konzernleitung den Plan, die deutschen operativen Kommanditgesellschaften der R-Gruppe zu restrukturieren. Ziel war es, die verschiedenen Aktivitäten der einzelnen operativen Kommanditgesellschaften soweit wie möglich auf die Klägerin als einzige Gesellschaft zu konzentrieren. Um dieses Ziel zu erreichen, wurden sämtliche Geschäftsbetriebe der Kommanditgesellschaften - mit Ausnahme des Geschäftsbetriebs der K-KG - im Wege der erweiterten Anwachsung zum 30.06.2005 auf die Klägerin übertragen. Die gewerbesteuerrechtlichen Verlustvorträge der untergegangenen Kommanditgesellschaften wurden in der Folgezeit von der Klägerin genutzt. 

Grund für das Fortbestehen der K-KG war, dass vor einer Anwachsung auf die Klägerin zunächst ihr Grundvermögen, insbesondere ihr Betriebsgrundstück, auf welchem eine Fabrik betrieben wurde, veräußert werden sollte. Der Geschäftsbetrieb der K-KG sollte bis zum Verkauf des betreffenden Grundvermögens an die Klägerin verpachtet werden. Nach dem Verkauf des Grundvermögens sollte dann die K-KG ebenfalls auf die Klägerin anwachsen. Nach Angaben der Klägerin war der Abschluss des Betriebspachtvertrags lediglich als "Zwischenlösung" im Rahmen der Restrukturierung gedacht. Dieser Betriebspachtvertrag wurde mit Wirkung ab dem 01.07.2005 (Überlassungsstichtag) abgeschlossen. Hiernach wurde das Anlagevermögen der K-KG an die Klägerin verpachtet. Das Umlaufvermögen der K-KG wurde zum Überlassungsstichtag an die Klägerin veräußert und übertragen. Zudem gingen die Arbeitsverhältnisse mit den Arbeitnehmern der K-KG nach § 613a des Bürgerlichen Gesetzbuchs auf die Klägerin über. Lediglich das Betriebsgrundstück wurde von der K KG weiter an die Klägerin vermietet.

Der Betriebspachtvertrag wurde am 30.06.2006 aufgehoben. Im Zuge dessen vereinbarten die Vertragsparteien die Übertragung des Anlagevermögens auf die Klägerin, die hierfür eine Zahlung von 100.000 EUR an die K-KG leistete. Das Betriebsgrundstück mit dem aufstehenden Fabrikationsbetrieb vermietete die K-KG mit Mietvertrag vom 01.07.2006 fortan an die Klägerin.

Das Finanzamt stellte zunächst mit dem Verlustfeststellungsbescheid zum vortragsfähigen Gewerbeverlustes einen vortragsfähigen Verlust fest; ebenso fortlaufend unter Berücksichtigung des Gewerbeertrages auch für 2006. Im Rahmen einer Außenprüfung bei der K-KG kam der Prüfer zu dem Ergebnis, dass der vortragsfähige Gewerbeverlust 2005 untergegangen sei, da aufgrund des Wechsels des Geschäftszwecks von einem Produktionsunternehmen in ein vermögensverwaltendes Unternehmen (Betriebsverpachtung) keine Unternehmensidentität mehr besteht. Dementsprechend wurden die Verlustfeststellungsbescheide aufgehoben, da kein vortragsfähiger Verlust nach Ansicht des Finanzamtes bestand.

Das Finanzgericht Köln gab der Klage der Gesellschaft in Bezug auf den geänderten Gewerbesteuermessbescheid 2005 teilweise statt. Zwar ist die bis Mitte 2005 ausgeübte Produktionstätigkeit nicht identisch mit der Verpachtung, jedoch ist wie bei einem ruhenden Gewerbebetrieb vergleichbar nicht ausgeschlossen, dass zu einem späteren Zeitpunkt die Unternehmensidentität wieder vorliege (Urteil vom 15.02.2012, Az. 10 K 830/10). Der BFH konnte sich in seiner aktuellen Entscheidung den Gründen des Finanzgerichts nicht anschließen. Es gab der Revision des Finanzamtes statt und verwies die Sache zurück an die Vorinstanz.

Icon Waage Entscheidungsgründe

Maßgebender Gewerbeertrag

Nach § 10a GewStG wird der maßgebende Gewerbeertrag bis zu einem Betrag in Höhe von 1 Mio. EUR um die Fehlbeträge gekürzt, die sich bei der Ermittlung des maßgebenden Gewerbeertrags für die vorangegangenen Erhebungszeiträume nach den Vorschriften der §§ 7 bis 10 GewStG ergeben haben, soweit die Fehlbeträge nicht bei der Ermittlung des Gewerbeertrags für die vorangegangenen Erhebungszeiträume berücksichtigt worden sind. Die Höhe der vortragsfähigen Fehlbeträge ist gesondert festzustellen.

Wegfall der Unternehmensidentität?

Im Streitfall bleibe – so die Richter aus München - zu prüfen, ob die Unternehmensidentität bei der K-KG infolge der mit Ablauf des 30.06.2006 erneut eingetretenen Änderungen, insbesondere wegen der zu diesem Zeitpunkt erfolgten Aufhebung des Betriebspachtvertrags, entfallen sein könnte.

Die Richter haben zunächst die allgemeinen Voraussetzungen zur Prüfung der in diesem Zusammenhang maßgeblichen Unternehmensidentität zusammengestellt, die bei Personengesellschaften nicht nur für originär gewerblich tätige, sondern auch für gewerblich geprägte i.S. des § 15 Abs. 3 Nr. 2 Satz 1 EStG gelten.

Unternehmensidentität bedeute, dass der im Anrechnungsjahr bestehende Gewerbebetrieb identisch ist mit dem Gewerbebetrieb, der im Jahr der Entstehung des Verlusts bestanden hat. Unter Gewerbebetrieb sei in diesem Zusammenhang die tatsächlich ausgeübte gewerbliche Betätigung zu verstehen. Ob diese die gleiche geblieben ist, müsse nach dem Gesamtbild der Tätigkeit unter Berücksichtigung ihrer wesentlichen Merkmale wie insbesondere der Art der Betätigung, des Kunden- und Lieferantenkreises, der Arbeitnehmerschaft, der Geschäftsleitung, der Betriebsstätten sowie der Zusammensetzung des Aktivvermögens beurteilt werden. Eine Personengesellschaft kann nacheinander mehrere Betriebe unterhalten. Die Unternehmensidentität kann daher auch dadurch wechseln, dass sie ihre ursprüngliche werbende Tätigkeit einstellt und eine anders gelagerte werbende Tätigkeit aufnimmt.

Eine Besitzpersonengesellschaft im Rahmen einer bestehenden Betriebsaufspaltung übt eine originär gewerbliche Tätigkeit aus; eine gewerbliche Prägung i.S. d. § 15 Abs. 3 Nr. 2 EStG wäre überlagert. Ein etwaiger Fortfall der Unternehmensidentität beurteilt sich auch bei einer derartigen Gesellschaft im Ausgangspunkt danach, ob die von ihr ausgeübte Tätigkeit nach dem Gesamtbild unter Berücksichtigung ihrer wesentlichen Merkmale die gleiche (wirtschaftlich identisch) geblieben ist. Denn die Besitzpersonengesellschaft und die Betriebskapitalgesellschaft sind im Grundsatz gewerbesteuerrechtlich kein einheitliches, sondern getrennt zu behandelnde Unternehmen. 

Gleichwohl ist der Senat der Auffassung, dass bei einer Besitzpersonengesellschaft die Unternehmensidentität jedenfalls so lange fortbesteht, als sie mit der nämlichen Betriebskapitalgesellschaft sachlich und personell verflochten bleibt. Denn für diesen Fall übe die Besitzpersonengesellschaft aufgrund genannter Verflechtungen gegenüber dem nämlichen Vertragspartner ununterbrochen eine nutzungsüberlassende Tätigkeit aus, die sich nach ihrem Gesamtbild als die wirtschaftlich identische gewerbliche Tätigkeit darstellt.

Entgegen der Auffassung des Finanzgerichts reiche es allerdings nicht aus, wenn der Gewerbebetrieb im Anrechnungsjahr wieder mit dem des Verlustentstehungsjahrs identisch ist, in der Zwischenzeit aber die werbende Tätigkeit nicht nur vorübergehend unterbrochen oder eine andersartige werbende Tätigkeit ausgeübt wurde. Vielmehr muss die Unternehmensidentität ununterbrochen bestanden haben. Sollte sich im zweiten Rechtsgang ergeben, dass es mit der Verpachtung zu einer Betriebsaufspaltung gekommen sei, habe die Unternehmensidentität von der Verpachtung an für die Dauer der personellen und sachlichen Verflechtung fortbestanden.

Da das Finanzgericht hierzu keine ausreichenden Ermittlungen angestellt hat, wurde die Sache zur erneuten Überprüfung an die Vorinstanz zurückverwiesen.