Kein Wechsel von der degressiven AfA zur AfA nach tatsächlicher Nutzungsdauer

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Kein Wechsel von der degressiven AfA zur AfA nach tatsächlicher Nutzungsdauer

Leitsatz

Ein Wechsel von der in Anspruch genommenen degressiven AfA gemäß § 7 Abs. 5 EStG zur AfA nach der tatsächlichen Nutzungsdauer gem. § 7 Abs. 4 S. 2 EStG ist nicht möglich.

Sachverhalt

Die Revisionsklägerin ist Eigentümerin eines Grundstücks, das mit einem für den Betrieb eines Autohauses errichteten Gebäude (Werkstatt und Verkaufsräume) und Außenanlagen bebaut ist. Sie vermietet das Grundstück seit Fertigstellung des Gebäudes an ihren Ehemann, der als Einzelkaufmann ein Autohaus betreibt. 

Im Jahr 2009 errichtete die Klägerin auf dem Grundstück einen Anbau an das bestehende Werkstattgebäude und überdachte einen Teil der Freifläche. Dafür wandte sie Herstellungskosten von insgesamt 85.137 EUR auf. In den Jahren von 1994 bis 2008 machte die Klägerin bei ihren Einkünften aus Vermietung und Verpachtung degressive Absetzungen für Abnutzung (AfA) gemäß § 7 Abs. 5 des Einkommensteuergesetzes (EStG) auf die Gebäudeherstellungskosten geltend. Diese beliefen sich ursprünglich auf 584.390 EUR. Der am 1. Januar 2009 noch nicht abgeschriebene Gebäuderestwert belief sich auf 255.665 EUR. 

In ihrer Einkommensteuererklärung für das Streitjahr machte die Klägerin AfA in Höhe von 33.477 EUR geltend. Auf Nachfrage korrigierte sie den Betrag auf 34.081 EUR. Entgegen der bisherigen Annahmen betrage die voraussichtliche Gesamtnutzungsdauer des Gebäudes nicht 50, sondern nur 25 Jahre. Der am 1. Januar 2009 noch nicht abgeschriebene Gebäuderestwert von 255.665 EUR müsse um die im Streitjahr angefallenen Herstellungskosten von 85.137 EUR auf 340.802 EUR erhöht und auf die restlichen 10 Jahre gleichmäßig verteilt werden (§ 7 Abs. 4 Satz 2 EStG).

Das Finanzamt berücksichtigte demgegenüber als AfA nur 1,25 % der um die nachträglichen Herstellungskosten erhöhten ursprünglichen Bemessungsgrundlage (584.390 EUR + 85.137 EUR = 669.527 EUR x 1,25 % = gerundet 8.370 EUR) und führte zur Erläuterung aus, dass eine kürzere als die bislang angenommene voraussichtliche Nutzungsdauer nicht dargelegt worden sei.

Das Finanzgericht wies sie Klage gegen die Einspruchsentscheidung des Finanzamtes zurück, die Klägerin ging in Revision.

Aus den Entscheidungsgründen

Nach § 7 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a EStG können bei Gebäuden, die der Erzielung von Einkünften dienen und nach dem 31. Dezember 1924 fertiggestellt worden sind, jährlich 2 % der Anschaffungs- oder Herstellungskosten als Werbungskosten abgezogen werden. Beträgt die tatsächliche Nutzungsdauer des Gebäudes weniger als 50 Jahre, können anstelle dieser Absetzungen die der tatsächlichen Nutzungsdauer entsprechenden AfA vorgenommen werden (§ 7 Abs. 4 Satz 2 EStG). Bei Gebäuden, die der Steuerpflichtige aufgrund eines vor dem 1. Januar 1995 gestellten Bauantrags hergestellt hat, können abweichend von Abs. 4 degressive Abschreibungen vorgenommen werden: in den ersten acht Jahren jeweils 5 %, in den darauf folgenden sechs Jahren jeweils 2,5 % und in den darauf folgenden 36 Jahren jeweils 1,25 % (§ 7 Abs. 5 Satz 1 Nr. 2 EStG). 

Ein späterer Wechsel von der in Anspruch genommenen degressiven AfA nach § 7 Abs. 5 EStG zur AfA nach § 7 Abs. 4 Satz 2 EStG ist nicht möglich. Nach der bisherigen höchstrichterlichen Rechtsprechung ist der Steuerpflichtige an die einmal getroffene Wahl für die degressive AfA nach § 7 Abs. 5 EStG grundsätzlich gebunden. Der spätere Wechsel zu einer anderen AfA-Methode ist damit grundsätzlich ausgeschlossen (BFH-Urteil vom 3. April 2001 IX R 16/98, BFHE 195, 273, BStBl II 2001, 599). Insbesondere ist ein Wechsel von der in Anspruch genommenen degressiven AfA nach § 7 Abs. 5 EStG zu den normalen, linearen Gebäude-AfA nach § 7 Abs. 4 EStG nicht möglich (BFH-Urteil vom 10. März 1987 IX R 24/86, BFHE 149, 527, BStBl II 1987, 618). Auf die Frage, ob dies auch einen Wechsel zur AfA nach der tatsächlichen Nutzungsdauer (§ 7 Abs. 4 Satz 2 EStG) ausschließt, kam es in den bisherigen Urteilen nicht an.

Hier schließt sich der BFH in seinem Urteil jedoch der in der Kommentierung überwiegend vertretenen Ansicht an. Im Gesetz fehlt eine Regelung für den Übergang von der degressiven zur linearen AfA bei Gebäuden. Der Übergang ist danach weder vorgesehen noch eindeutig ausgeschlossen (BFH-Urteil in BFHE 149, 527, BStBl II 1987, 618). Er ist auch nicht deshalb ausgeschlossen, weil § 7 Abs. 5 EStG eine starre, unveränderliche Abschreibungsregel enthält, deren Sätze weder unter- noch überschritten werden dürfen (so aber BFH-Urteil in BFHE 118, 319, BStBl II 1976, 414). Dieser Befund gilt zunächst nur innerhalb der AfA nach § 7 Abs. 5 EStG und schließt den Wechsel zu einer anderen AfA-Methode nicht grundsätzlich aus (vgl. BFH-Urteil in BFHE 149, 527, BStBl II 1987, 618: Wechsel zu § 7b EStG a.F.). 

Allerdings würde ein solcher Wechsel die mit der Vorschrift bezweckte Rechtsvereinfachung konterkarieren. § 7 Abs. 5 EStG typisiert die Nutzungsdauer eines Gebäudes und dient damit der Rechtsvereinfachung. Bei Wahl der degressiven AfA nach § 7 Abs. 5 EStG erübrigt sich die Feststellung der tatsächlichen Nutzungsdauer des Gebäudes. Der Steuerpflichtige entscheidet sich bei Wahl der degressiven AfA bewusst dafür, die Herstellungskosten des Gebäudes in 50 der Höhe nach festgelegten Jahresbeträgen geltend zu machen. Die Vereinfachung tritt nur ein, wenn die Wahl über die gesamte Dauer der Abschreibung bindend ist. 

Die Wahl der degressiven AfA ist deshalb unabänderlich.