Grunderwerbsteuerliche Behandlung des Formwechsels von einem Einzelunternehmen in eine ein-Mann-GmbH

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Grunderwerbsteuerliche Behandlung des Formwechsels von einem Einzelunternehmen in eine ein-Mann-GmbH

Keine Grunderwerbsteuervergünstigung für Umstrukturierungen gem. § 6a GrEStG bei Erwerbsvorgängen im Sinne des § 1 Abs. 1 Nr. 1 GrEStG

Der BFH hat in diesem AdV-Verfahren klargestellt, dass bei der Einbringung eines Einzelunternehmens in eine Ein-Mann-GmbH, die Steuerbefreiung des § 6a GrEStG für den übertragenen Grundbesitz nicht zur Anwendung kommen kann. In der rückwirkenden Änderung der Befreiungsvorschrift § 6a GrEStG im Jahr 2014 für Vorgänge aus dem Jahr 2013 sehen die Richter keine verfassungsrechtlichen Bedenken.

Leitsatz

  1. Den Formwechsel eines Einzelunternehmens in eine Ein-Mann-GmbH sieht § 191 Abs. 1 UmwG nicht vor. Durch die Beurkundung eines solchen Formwechsels eines grundbesitzenden Einzelunternehmens kann die Entstehung von Grunderwerbsteuer nicht vermieden werden.
  2. Auf nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 GrEStG steuerbare Erwerbsvorgänge findet die Steuervergünstigung des § 6a Satz 1 GrEStG keine Anwendung.
  3. Die Verfassungsmäßigkeit des § 23 Abs. 12 GrEStG, der die rückwirkende Geltung des § 6a Satz 1 GrEStG n.F. für nach dem 6. Juni 2013 verwirklichte Erwerbsvorgänge anordnet, ist nicht ernstlich zweifelhaft.

Sachverhalt

A betrieb als eingetragener Kaufmann ein Einzelunternehmen, zu dem auch Grundbesitz gehörte. Mit Notarvertrag wollte er dieses Einzelunternehmen formwandelnd in eine GmbH umwandeln. A erhielt gegen Einbringung seines Einzelunternehmens sämtliche Geschäftsanteile an der GmbH. Durch die Einbringung der Grundstücke wurde das gezeichnete Stammkapital weit übertroffen, der Sachgründung lag ein Sachverständigengutachten zum Grundbesitz zugrunde. Die GmbH wurde mit der Bemerkung „entstanden durch formwechselnde Umwandlung“ in das Handelsregister eingetragen.

Das Finanzamt setzte daraufhin Grunderwerbsteuer mit der Begründung fest, die GmbH habe durch den Einbringungsvorgang Grundbesitz erworben. Dieser Erwerbsvorgang unterliege gem. § 1 Abs. 1 Nr. 1 GrEStG der Grunderwerbsteuer. Hiergegen richtete sich die GmbH mit ihrem Einspruch. Sie machte geltend, sie sei, wie sich auch dem Handelsregister entnehmen lasse, durch identitätswahrenden Formwechsel entstanden. Eine grunderwerbsteuerbare Vermögensübertragung habe also nicht stattgefunden. § 1 Abs. 1 Nr. 1 GrEStG sei nicht anwendbar. Den Antrag auf Aussetzung der Vollziehung der GmbH lehnten sowohl das Finanzamt als auch das Finanzgericht gleichermaßen ab.

Ein Formwechsel sei in der vorliegenden Konstellation nicht möglich, weil ein Einzelkaufmann nicht zu den in § 191 Abs. 1 UmwG genannten Rechtsträgern gehöre. Das Unternehmen des A bestehe zwar in der Rechtsform einer GmbH fort, dies führe aber nicht dazu, dass man daher von einem Formwechsel mit der Folge der Nichtsteuerbarkeit ausgehen könne. Auch eine Ausgliederung nach § 1 Abs. 1 Nr. 3 GrEStG liege nicht vor. Der streitgegenständliche Vorgang sei als Einbringung eines Einzelunternehmens in die antragstellende GmbH anzusehen, der Vorgang nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 GrEStG steuerbar und mangels Befreiungsvorschrift steuerpflichtig. Insbesondere § 6a S. 1 GrEStG sei nicht anzuwenden.

Hiergegen richtet sich die GmbH mit ihrer Beschwerde beim BFH. Der Formwechsel sei durch entsprechenden Eintrag im Handelsregister tatsächlich vollzogen worden. Ferner sei auch nur ein Formwechsel und kein Rechtsträgerwechsel beurkundet worden.

Entscheidungsgründe

Der BFH wies in seinem Beschluss die Beschwerde der GmbH zurück. Nach Ansicht der Richter aus München bestehen keine ernsthaften rechtlichen Zweifel, dass Finanzamt und Finanzgericht zu Recht davon ausgegangen sind, dass im vorliegenden Fall ein steuerbarer Erwerbsvorgang im Sinne des § 1 Abs. 1 Nr. 1 GrEStG vorliegt, der Grunderwerbsteuer auslöst.

Nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 GrEStG unterliege ein Kaufvertrag oder ein anderes Rechtsgeschäft der Grunderwerbsteuer, das den Anspruch aus Übereignung begründet, soweit sich dieses Rechtsgeschäft auf inländische Grundstücke bezieht. A habe sich durch den Notarvertrag zur Übertragung des zu seinem Einzelunternehmen gehörenden Grundbesitzes verpflichtet. Als Gegenleistung habe er entsprechende Gesellschaftsanteile erhalten. Er habe mit dem „Umwandlungsbeschluss“ das Ziel verfolgt, sein bisheriges Einzelunternehmen in der Form einer GmbH fortzuführen. Dies konnte auf keine andere Weise erreicht werden.

Insbesondere könne entgegen der Ansicht der GmbH kein Formwechsel angenommen werden, weil ein Formwechsel voraussetze, dass an ihm nur ein Rechtsträger beteiligt ist. Weder ein Einzelunternehmer noch ein Einzelunternehmen gehörten jedoch gem. § 191 UmwG zu den Rechtsträgern, die für einen Formwechsel überhaupt in Frage kommen.

Die von A beurkundeten Erklärungen und der von A erstellte Sachgründungsbericht ließen auch nicht auf eine (begünstigte) Ausgliederung, sondern nur auf eine Einbringung der Gegenstände des Einzelunternehmens schließen, die Gegenstand der Errichtung der GmbH gewesen sei. Der Vorgang sei somit nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 GrEStG und nicht nach Nr. 3 steuerbar. Eine Steuerbegünstigung nach § 6a S.1 GrEStG scheide aus, denn diese sei nur bei Umwandlungen im Sinne des § 1 Abs. 1 Nr. 3 GrEStG anwendbar. Auch in der Änderung des § 6a GrEStG, die im Jahr 2014 beschlossen wurde und die gem. § 23 Abs. 12 GrEStG auch rückwirkend für Vorgänge aus dem Jahr 2013 gelten soll, sieht der BFH kein verfassungsrechtliches Problem. Zwar greife die Änderung im vorliegenden Fall nachträglich in einen bereits abgeschlossenen Sachverhalt ein.

In materieller Hinsicht liege jedoch keine unzulässige echte Rückwirkung vor, denn der neu gefasste § 6a GrEStG bewirke keine neue Rechtslage. Die in der alten Fassung bestehende Formulierung des § 6a GrEStG hatte denselben Regelungsgehalt wie die neue Fassung und war möglicherweise nur missverständlich formuliert. Das habe den Gesetzgeber dazu veranlasst, hier nachzubessern.

Der materielle Inhalt der Vorschrift und ihr Regelungsgehalt seien hingegen nicht berührt worden, wie der Senat unter Heranziehung von parlamentarischen Protokollen darlegt. Bei der Neufassung des § 6a GrEStG handelt es sich damit- wie auch vom BFH bestätigt- lediglich um die Klarstellung einer bereits bestehenden Rechtslage.

link.pngBFH vom 22.11.2018, II B 8/18

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